2.4. СЧЕТА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ИЗДЕРЖЕК

Управленческий учет издержек также необходимо вести на счетах бухгалтерского учета, как они отражаются в финансовом учете, по элементам расходов. В финансовом учете нет надобности отражать расходы по статьям, достаточно того, что они группируются в показателях производственной себестоимости, периодических управленческих и коммерческих расходов. Такая группировка является достаточной для составления бухгалтерской публичной отчетности о прибылях и убытках. В управленческом учете издержек выделяются сотни аналитических счетов по различным направлениям группировки, что усложняет отражение информации, требу-

Рис. 8. Отражение издержек по направлениям

ет продуманной системы (несколько систем) ведения детализированного учета издержек на счетах.

Счета управленческого учета, на которых отражается аналитическая информация о текущих издержках производства, данные для их контроля по центрам ответственности и, главное, для калькулирования себестоимости в рыночных условиях, составляют коммерческую тайну, строго оберегаемую от конкурентов и любых других заинтересованных лиц. В практике зарубежных компаний счета управленческого учета ведут отдельно от других счетов (финансовые счета), поскольку именно на этих последних, собирается информация для составления публичной финансовой отчетности, подлежащий аудиторской проверке и раскрытию для всех пользователей. Счета управленческого учета так отделяются от счетов финансового учета, что каждая их группа обобщается как обособленная финансовая система, которые не связаны между собой никакими общими бухгалтерскими проводками.

В российской практике изначально вели общий и калькуляционный учет по единому плану счетов, ограничиваясь дополнительным аналитическим учетом в интересах внутреннего управления. Такая практика организации бухгалтерского учета сохраняется до сих пор во многих российских организациях. Да и планы счетов бухгалтерского учета не предусматривали возможности раздельного ведения финансового и управленческого учета на счетах. В последнее время появилась возможность вести раздельный учет, как это предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94 (см. раздел III «За-траты на производство»).

В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, в пояснениях к разделу III «Затраты на производство» сказано, что формирование информации о расходах по обычным видам деятельности, которые и составляют издержки производства, осуще-ствляется либо на счетах 20—29, либо на счетах 30—39. В первом случае консервируется первичная схема учета и калькулирования себестоимости в едином плане счетов бухгалтерского учета всех операций данной организации. Во втором случае счета 20—29 могут использоваться для группировки издержек по статьям себестоимости, местам возникновения и другим признакам, а также для калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг; счета 30—39 применяются для учета по элементам расходов. Порядок учета по элементам расходов будет изложен далее при рассмотрении организации и методов финансового учета.

Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов, что позволяет отделить группировку расходов по статьям от группировки расходов по элементам и тем самым обособить на счетах управленческий учет издержек от финансового учета.

Разделение счетов в учете затрат на производство на две равновеликие части 20—29 и 30—39 с различным назначением обобщаемой на них информации позволяет специалистам рассматривать возможности и варианты разделения счетов этого раздела на счета управленческого и счета финансового учета. Авторы некоторых публикаций предлагают при отделении управленческого учета использовать в нем и счета из финансового учета с теми же номерами, помечая их отличительной «звездочкой». Мы еще в 1991 г. предлагали двухкруговую систему учета (управленческого и фи-нансового) с применением одинаковых счетов с отличительными знаками. Но предложение не нашло применение на практике.

Техническая система бухгалтерского учета — знаковая система. Применение одних и тех же знаков для финансового и управленческого учета вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Поэтому возрождать вновь давно забытое предложение бесперспективно. Следует подумать о других подходах, опираясь на указания инструкции к Плану счетов о возможности применения отражающих счетов для переноса информации из финансового учета в счета управленческого учета. Считаем, что это более перс-пективный подход к решению сложного вопроса.

В разделе III «Затраты на производство» Плана счетов бухгалтерского учета содержатся только семь счетов с определенным содержанием. Остальные 13 счетов не обозначены, их содержание не указано, что видно на рис. 9. Состав не обозначенных счетов, согласно указанию инструкции по применению Плана счетов, уста-навливается организацией исходя из особенностей ее деятельности, структуры, организации управления.

Рис. 9. Счета, обозначенные в Плане счетов

Счета 20—29 относятся к управленческому учету. Они выстроены в точном соответствии с методикой бухгалтерского учета издержек по статьям себестоимости, что наглядно представлено в сопоставительной табл. 6.

Счета учета издержек производства следует дополнить отражающим счетом 27 «Отражение издержек производства» для зеркальной передачи информации, формируемой в финансовом учете на счете 37 «Отражение расходов по элементам» (см. раздел 7).

Счет 27 «Отражение издержек производства» служит для записи расходов, учтенных по элементам в течение отчетного пе-риода. Сумма расходов по элементам, записанная в финансовом учете по дебету счета 37 «Отражение расходов по элементам», в свою очередь, одновременно записывается по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства» в корреспонденции со счетами 20—29, на которых формируются издержки по статьям, калькуляционным объектам, местам возникновения (центрам ответственности), — рис. 10.

Счета управленческого учета издержек Счета учета издержек Статьи себестоимости Счет 20 «Основное производство» 1. Сырье и материалы

Возвратные отходы (по кредиту счета 20)

Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера со стороны

Топливо и энергия на технологические цели

Заработная плата производственных рабочих

Отчисления на социальные нужды Счет 23 «Вспомогательное производство» Статьи себестоимости 1-6, указанные выше к счету 20 «Основное производство» Счет 25 «Общепроизвод-ственные расходы» 7. Расходы на подготовку и освоение произ-водства

Общепроизводственные расходы Счет 26 «Общехозяйственные расходы» 9. 7. Расходы на подготовку и освоение производства

Прочие производственные расходы Счет 28 «Брак в производ-стве» 11. Потери от брака

Между счетами 27 и 37 в процессе записи первичных данных о расходах по обычным видам деятельности поддерживается полное равенство. Обороты и сальдо по дебету счета 37 «Отражение расходов по элементам» всегда равны оборотам и сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства». Это равенство обеспечивается без непосредственной корреспонденции счетов 27 и 37 в результате того, что записи на обоих счетах производятся на основе единого массива первичных документов, бухгалтерских справок и расчетов, оформляющих расходы организации по обычным видам деятельности за отчетный период.

Счет 20 «Основное производство» отражает прямые издержки на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, которые являются основными, профильными в деятельности данной организации. На нем отражается также информация о стоимости продукции и работ вспомогательных производств, потребляемых в основном производстве, списываются косвенные издержки по обслуживанию и управлению, а также окончательные потери от брака. В конечном итоге на данном счете отражается информация об издержках производства, отнесенных на себестоимость продукции, работ, услуг.

По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые издержки, связанные с производством продукции (работ, ус-

Рис. 10. Концептуальная схема отражения на счетах расходов по элементам

луг) в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». В корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательное производство» в дебет счета 20 «Основное производство» списываются издержки вспомогательных производств, связанные с выработанной продукцией, выполненными работами, оказанными услугами в основном производстве.

Косвенные общепроизводственные издержки, относящиеся к подразделениям основного производства, и потери от брака ежемесячно списываются в дебет счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетами 25 «Общепроизводственные расходы» и 28 «Брак в производстве». В результате на счете 20 «Основное производство» формируется информация о сокращенной производственной себестоимости.

В управленческом учете на счете 20 «Основное производство» информация отражается накопительно, нарастающим итогом с начала отчетного года. Следовательно, сальдо по дебету счета 20 «Основное производство» на каждую отчетную дату в течение года отражает сумму издержек, проведенных с начала данного отчетного года. В сумме данного сальдо отражается и стоимость незавершенного производства. При необходимости вычислить себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и услуг можно только расчетным путем, на основе расчета себестоимости незавершенного производства на конечную дату отчетного периода по следующей формуле:

Себестоимость выпущенной продукции

Издержки произ- + водства за период с начала года

Себестоимость выпущенной продукции при этом мы получаем за весь период с начала отчетного года. Для определения полной производственной себестоимости к сумме себестоимости, зафиксированной на счете 20 «Основное производство», добавляется сумма общепроизводственных расходов.

Аналитический учет на счете 20 «Основное производство» ведется по статьям себестоимости, видам продукции, работ, услуг (по калькуляционным объектам), при необходимости также по местам возникновения издержек — центрам ответственности.

По окончании отчетного года итоговые данные об издержках основного производства выводятся в отдельный файл и сохраняются в архиве для аналитических сопоставлений. Одновременно составляется итоговая внутренняя отчетность об издержках и се-бестоимости продукции, работ, услуг за отчетный год. Счет 20 «Основное производство» закрывается бухгалтерской проводкой по кредиту названного счета в дебет счета 27 «Отражение издержек производства». В следующем отчетном году записи на счете 20 «Основное производство» начинаются с нулевого сальдо. Начальное сальдо по счету отсутствует.

Стоимость незавершенного производства определяется различными способами, зависящими от технологических и организационных условий производства, массового или индивидуального производства и принятой в организации учетной политики. В соответствии с нормативными положениями стоимость незавершен-

ного производства определяется по фактической производственной себестоимости (сокращенной или полной), нормативной или плановой производственной себестоимости, прямым издержкам производства, издержкам сырья, материалов и полуфабрикатов.

Издержки на выполненные работы, не сданные заказчикам, остаются в незавершенном производстве. При оказании услуг незавершенного производства не бывает. Стоимость незавершенного производства в индивидуальном и мелкосерийном производстве, где издержки учитываются в разрезе открытых производственных заказов: строительство, тяжелое машиностроение, услуги, НИОКР и др., определяется суммой издержек на выполнение незакрытых заказов на каждую отчетную дату.

В массовом и крупносерийном производстве к незавершенному производству относятся продукция или работы, не прошедшие всех стадий, переделов, операций, предусмотренных технологическим процессом, либо недоукомплектованные, не прошедшие необходимой проверки со стороны технического или химического контроля. В таком случае по данным инвентаризации незавершенного производства или по данным оперативно-технического учета производства выделяются натуральные остатки не полностью готовой продукции (работ) по степени готовности их на каждой стадии, операции, на каждом переделе. По проценту готовности натуральных остатков определяют их стоимость на принятую единицу оценки (производственную себестоимость, прямые издержки или издержки сырья, материалов, полуфабрикатов). В отдельных гетерогенных производствах совершаются сотни и тысячи технологических операций. При поступлении на первую операцию в стоимость незавершенного производства включаются полные издержки на сырье, материалы, полуфабрикаты, а заработная плата производственных рабочих определяется по степени прохождения технологических операций. На выполненные операции насчитываются нормативные издержки на заработную плату.

При обособленном учете и калькулировании себестоимости полуфабрикатов собственного производства в состав незавершенного производства включают сумму издержек на остаток полуфабрикатов, учитываемых на счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства». При оценке остатков незавершенного производства полностью исключаются потери от брака и непроизводительные расходы.

Стоимость незавершенного производства отражается как сальдо по соответствующим счетам только в финансовом учете. В управленческом учете стоимость незавершенного производства используется в различных расчетах издержек и себестоимости без отражения в качестве сальдо по счету 20 «Основное производство», хотя возможна иная методика такого учета.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» применя-ется для отражения и обобщения информации об издержках на полуфабрикаты собственного производства, их движении и остатках в организациях, ведущих бухгалтерский учет полуфабрикатов обособленно от учета основного производства. Такой учет имеет смысл в ограниченных передельных производствах: металлургии, литейном и некоторых химических производствах, выработке ре-зинотехнических изделий, некоторых видов минеральных удобрений. В большинстве отраслей народного хозяйства обособленный учет полуфабрикатов собственного производства не ведется. Издержки на них учитываются в общем порядке на счете 20 «Основное производство».

По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» отражаются издержки на производство полуфабрикатов, поступивших на склады и в хранилища. По кредиту счета 21 опять-таки в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» списываются издержки на полуфабрикаты, переданные в дальнейшую переработку на другие переделы или проданные сторонним организациям и лицам.

Специфика управленческого учета полуфабрикатов собственного производства такова, что издержки производства на остаток полуфабрикатов отражаются как сальдо по дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Это сальдо по окончании отчетного года не закрывается, а переходит в управленческий учет следующего отчетного года. Переходящее сальдо по дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» уравновешивается переходящим сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства». Для отражения в отчетном бухгалтерском балансе стоимость остатков полуфабрикатов собственного производства вместе со стоимостью других остатков незавершенного производства записывается как сальдо по дебету счета финансового учета.

Аналитический учет полуфабрикатов ведется в разрезе мест их хранения, по каждому хранилищу отдельно, по видам, сортам, размерам и другим отличительным признакам. Издержки на полуфаб- рикаты на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства» могут группироваться по калькуляционным статьям, но могут учи-тываться и единой суммой в зависимости от потребностей в соответствующей информации.

На счете 23 «Вспомогательное производство» отражается информация об издержках на продукцию и услуги, вспомогательные для основного производства организации. К ним относятся производство и трансформация электроэнергии, тепла, пара, сжатого воздуха, ремонтное и транспортное обслуживание, производство инструментов и приспособлений, другие аналогичные работы и услуги.

Прямые издержки вспомогательных производств записываются по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» в корреспон-денции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Расходы по управлению и обслуживанию подразделений вспомогательных производств записываются по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» в корреспонденции со счетом 25 «Общепроизводственные расходы». По кредиту счета 28 «Брак в производстве» в де-бет счета 23 «Вспомогательное производство» списываются потери от брака, возникшие в подразделениях вспомогательных производств.

Продукция, работы и услуги вспомогательных производств, сданные подразделениям основного производства и проданные сторонним организациям и лицам, списываются на счет основного производства. Операции продажи на сторону превращают продукцию и услуги вспомогательных производств в товарную продукцию. Издержки по этим операциям совершенно обоснованно относятся к себестоимости продукции, работ и услуг основного производства. Издержки на продукцию, работы и услуги вспомогательных производств, потребленные в основном производстве или проданные на сторону, списываются в дебет счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательное производство».

По условиям хозяйственной деятельности и технологическим особенностям проводимых операций продукция, работы и услуги вспомогательных производств могут относиться к издержкам по управлению и организации производства в основных подразделениях, к управлению всей организацией в целом, к обслуживающим производствам и хозяйствам непроизводственного характера. В таком случае издержки вспомогательных производств записываются по кредиту счета 23 «Вспомогательное производство» в дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Методика отражения издержек вспомогательного производства такова, что в определенных условиях обязательно образуется сальдо по дебету счета 23 «Вспомогательное производство», ха-рактеризующее незакрытые издержки подразделений вспомогательных производств, т.е., по сути, незавершенное производство. Данное сальдо нельзя исключить, и оно определяется в управленческом учете на конец каждого месяца. Это сальдо по окончании отчетного периода не закрывается. Оно переносится в управленческий учет следующего отчетного года. Переходящее сальдо по дебету счета 23 «Вспомогательное производство» балансируют с переходящим сальдо по кредиту счета 27 «Отражение издержек производства».

Аналитический учет издержек вспомогательного производства ведут в разрезе соответствующих вспомогательных подразделений по статьям издержек, видам продукции, работ и услуг.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» применяется для отражения информации об издержках по обслуживанию и управлению подразделений основного и вспомогательных производств, а в крупных организациях — также об издержках по обслуживанию и управлению обслуживающих производств и хозяйств.

Аналитический учет общепроизводственных расходов осуществляется по подразделениям (цехам, участкам, отделениям, бригадам и т.п.) в разрезе статей утвержденной сметы по каждому подразделению и сводной сметы общепроизводственных расходов.

По дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» записываются данные о произведенных издержках за период времени (обычно за месяц), в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства».

Ежемесячная сумма фактических расходов отражается по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы» в дебет счетов:

20 «Основное производство» — на сумму издержек в подразделениях основного производства;

23 «Вспомогательное производство» — на сумму издержек в подразделениях вспомогательных производств;

«Брак в производстве» — на сумму издержек, относящихся к забракованной продукции;

«Обслуживающие производства и хозяйства» — на сумму издержек в подразделениях этих производств и хозяйств.

Данная запись по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы» ежемесячно закрывает данный счет, который не имеет и не должен иметь сальдо на конечную дату каждого месяца. Для того чтобы сохранить накопительную информацию с начала отчетного года по каждому подразделению и каждой статье, кредитовые записи можно отражать на специально выделенном отдельном субсчете. Кредитовое сальдо на данном субсчете будет балансировать сальдо по дебету всех других субсчетов, причем сальдо отражается накопительно с начала отчетного года. По окончании отчетного года сальдо всех субсчетов взаимно закрывается внутренними проводками по всем субсчетам к счету 25 «Общепроизводственные расходы». Записи в следующем отчетном году начинаются при нулевом сальдо на всех субсчетах данного счета.

При распределении общепроизводственных расходов по видам продукции, работ и услуг издержки, учтенные в данном конкретном подразделении, распределяются только на те виды продукции (работ, услуг), которые производились или выполнялись, полностью или частично, именно в данном подразделении.

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражается информация об издержках общеуправленческого характера, непосредственно не связанных с производственными процессами, а также об издержках, включаемых в статью себестоимости «Прочие производственные расходы». По дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства» записываются все суммы издержек, относящиеся к данному счету.

Аналитический учет издержек на счете 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по статьям сметы, управленческим подразделениям и центрам ответственности. Все издержки в аналитическом учете отражаются накопительно, нарастающими итогами с начала отчетного года. По окончании отчетного года итоговые данные об издержках, отраженных на счете, выводятся в отдельный файл, который сохраняется в архиве. Составляется также итоговый внутренний отчет о данных издержках. После завершения всех операций отчетного года счет 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается бухгалтерской проводкой по кредиту названного счета в дебет счета 27 «Отражение издержек производства».

В случае необходимости исчислить полную производственную себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и услуг общехозяйственные расходы, учтенные на счете 26, расчетно (без отражения в системе счетов управленческого учета) добавляются к сокращенной производственной себестоимости, которая сформировалась на счете 20 «Основное производство». Для управленческого учета важнее обобщать накопительную информацию по сметным статьям и центрам ответственности, нежели обобщать всю информацию для калькулирования себестоимости на счете основного производства.

Счет 28 «Брак в производстве» служит для отражения информа-ции о стоимости выявленного брака, издержек по его исправлению и выявлению окончательных потерь от брака в данном периоде. Обычный цикл выявления потерь от брака — один месяц.

Брак, выявленный в производстве, оформляется первичными документами, в которых указывается, что забраковано, причины, виновники и место обнаружения брака, возможности исправления забракованного предмета. В управленческом аналитическом учете обобщаются все названные характеристики брака для анализа возможностей устранения причин и недопущения или сокращения брака в будущем.

Издержки на забракованные предметы, не подлежащие исправлению (окончательный брак), записываются по дебету счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательное производство». Дополнительные издержки по исправлению брака относятся также в дебет счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Издержки, связанные с исправлением брака, отражаются по сокращенной производственной себестоимости, поэтому по дебету счета 28 «Брак в производстве» записывается соответствующая часть общепроизводственных расходов проводкой по кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы».

Потери от брака, записанные по дебету счета 28 «Брак в производстве», уменьшаются на стоимость забракованных предметов по цене возможного использования, а также на суммы, подлежащие взысканию с виновников брака — персонала организации или с поставщиков недоброкачественных материалов и полуфабрикатов, приведших к браку. В управленческом учете названные компенсации записываются по кредиту счета 28 «Брак в производстве» в дебет счета 27 «Отражение издержек производства».

В финансовом учете суммы, компенсирующие потери от брака, записываются по кредиту счета 37 «Отражение расходов по элементам» в дебет счетов:

10 «Материалы» — на стоимость забракованных предметов по цене возможного использования, например по цене металлолома, оприходованного на склад;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» — на суммы ком-пенсации потерь от брака, подлежащих взысканию с работников организации;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям» — на суммы, подлежащие взысканию с поставщиков недоброкачественных материалов, полу-фабрикатов и т.п., в результате использования которых в производстве образовался брак.

В результате сопоставления сумм, записанных по дебету и по кредиту счета 28 «Брак в производстве», определяется сумма окон-чательных потерь от брака. Она записывается по дебету счета 20 «Основное производство» проводкой по кредиту счета 28 «Брак в производстве». При этом счет 28 «Брак в производстве» закрывается и сальдо на конечную дату (конец месяца) не имеет.

На счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются издержки состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, не имеющих прямого отношения с основной производственной деятельностью организации. Среди них можно назвать издержки жилищно-коммунального хозяйства, об-щественного питания, санаториев, домов отдыха, детских и медицинских учреждений, а также научных и культурных учреждений, других обслуживающих подразделений.

Издержки обслуживающих производств и хозяйств не включаются в себестоимость продукции, работ и услуг организации, так как это непроизводственные издержки. Но они требуют контроля за соблюдением плановых смет. Издержки обслуживающих производств и хозяйств отражаются в аналитическом учете по видам производств и хозяйств, местам возникновения — центрам ответ-ственности, сметным статьям. Суммы издержек записываются по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» в корреспонденции со счетом 27 «Отражение издержек производства». Косвенные расходы по управлению обслуживающими подразделениями ежемесячно записываются в дебет счета 29 «Обслужива-ющие производства и хозяйства» в корреспонденции со счетом 25 «Общепроизводственные расходы».

В управленческом учете на счете 29 «Обслуживающие произ-водства и хозяйства» информация об издержках отражается нако-

пительно, нарастающим итогом с начала отчетного года. Сальдо по дебету на конечную дату каждого отчетного месяца отражает сумму издержек, проведенную с начала отчетного года, что облегчает контроль издержек по центрам ответственности и сметным статьям. В сумме сальдо издержек отражается и стоимость остатков незавершенного производства. Себестоимость выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг определяется расчетным путем по формуле

Себестоимость за период с начала года

Издержки с начала отчетного года: сальдо по счету 29

Изменение стоимо- ± сти НЗП на начало и конец периода.

В конце отчетного года после составления заключительного внутреннего отчета об издержках по центрам ответственности и статьям издержек сальдо по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» закрывается, записи в следующем отчетном году начинаются с нулевого сальдо по данному счету. Бухгалтерская проводка:

дебет счета 27 «Отражение издержек производства»;

кредит счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Баланс сальдо на счетах управленческого учета (счета 20—29) обеспечивается методикой всех записей на счетах через отражение их по кредиту (или в надлежащих случаях — по дебету) счета 27 «Отражение издержек производства». Сумма дебетовых сальдо по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» всегда равны сальдо по кредиту счета 27 «Обслуживающие производства и хозяйства». В результате на счетах 20—29 образуется обособленная балансовая система управленческого учета, в которой взаимно балансируют обороты и сальдо по всей совокупности данных счетов. Это позволяет вести счета управленческого учета отдельно от счетов бухгалтерского финансового учета, не составляя общего баланса по всем счетам, рекомендованным действующим Планом счетов бухгалтерского учета. Составляют два баланса счетов: финансового учета и отдельно управленческого учета, что позволяет закрыть конфиденциальную информацию об издержках, детализированную на счетах управленческого учета.

1. Записи данных на счетах управленческого учета. Содержание записи Дебет счета Кредит счета Сумма 1) Расходы по элементам перегруппированы и записаны на счетах управленческого учета 25 20 23

28 29 27 27 27 27 27 27 2500 1400 1500 1600 200 900 8100 2) Списаны отходы сырья и материалов по цене возможного использования 27 20 150 3) Стоимость выявленного брака 2 2 03 03 20 23 120 100 220 4) Списаны общепроизводственные расходы подразделений вспомогательных производств 23 25 600 5) Стоимость продукции и услуг вспомогательных производств, переданных в основное производство 20 23 1700 6) Списаны общепроизводственные расходы основного производства и относящиеся к исправлению брака 20 28 25 25 850 50 900 7) Суммы, восстановленные как компенсация потерь от брака 27 28 130 8) Окончательная сумма потерь от брака списана в издержки основного производства 20 28 340

2. Отражение сальдо по счетам. Счет Наименование счета № записи Оборот Сальдо по дебету по кредиту по дебету по кредиту 20 Основное производство 1 2500 2 150 3 120 5 1700 6 850 8 340 Итого 5390 270 5120 — 23 Вспомогательное производство 1 1400 3 100

Счет Наименование счета № записи Оборот Сальдо по дебету по кредиту по дебету по кредиту 4 600 5 1700 Итого 2000 1800 200 — 25 Общепроизводственные расходы 1 1500 4 600 5 900 Итого 1500 1500 — — 26 Общехозяйственные расходы 1 1600 1600 27 Отражение издержек производства 1 8100 2 150 7 130 Итого 280 8100 — 7820 28 Брак в производстве 1 200 3 220 6 50 7 130 8 340 Итого 470 470 — — 29 Обслуживающие производства и хозяйства 1 900 900

3. Баланс счетов управленческого учета Счет Обороты Сальдо По дебету По кредиту По дебету По кредиту 20 5390 270 5120 — 23 2000 1800 200 — 25 1500 1500 — — 26 1600 — 1600 — 27 280 8100 — 7820 28 470 470 — — 29 Сумма 900 12 140 12 140 900 7820 7820

Примечание. Сальдо на начало периода на счетах не отражалось в целях упрощения расчетов.

Пример записей издержек на счетах управленческого учета сви-детельствует о возможности выделить эту группу счетов в самостоятельную балансовую систему и получать на большинстве ключевых счетов накопительную информацию нарастающим итогом с начала года. На счетах, которые закрываются (счета 23, 25, 28), также можно получить накопительную информацию об издержках, если отражать дебетовые и кредитовые обороты (и сальдо) раздельно на разных субсчетах. Получение накопительной информации об издержках на счетах управленческого учета чрезвычайно важно для организации, контроля за нами по центрам ответственности и сметным статьям.